Nullo l’atto non preceduto dal contraddittorio preventivo. La sua assenza è causa di nullità
Non serve la, cosiddetta, prova di resistenza
La Suprema Corte ha precisato che in caso di omesso contraddittorio preventivo vi è la nullità dell’avviso di accertamento, se tale nullità è prevista dalla legge e il ricorrente non deve provare la sua effettiva lesione (prova cosiddetta di resistenza).
Orbene, la sentenza n. 701 del 15 gennaio 2019 ha fatto un po’ di chiarezza tra le varie sentenze in riferimento all’obbligatorio contraddittorio preventivo, nonché sulla distinzione tra tributi armonizzati (tributi europei) e tributi non armonizzati (tributi nazionali).
La sentenza è relativa al termine stabilito dall’art. 12, comma 7 della Legge n. 212/2000 (statuto del contribuente): “ (…) dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenzai”.
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La fattispecie oggetto della sentenza
La decisione della Suprema Corte trae origine da un accertamento conseguente ad una verifica con accesso ed ispezione presso i locali della sede della società contribuente. Inoltre l’Agenzia delle Entrate emetteva il relativo Avviso di accertamento prima del termine di 60 giorni, sopra indicato.
La CTP e la CTR annullavano l’avviso di accertamento, ma il Fisco ricorreva in Cassazione.
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La prova di resistenza
Per meglio comprendere la decisione della Suprema Corte, proviamo a schematizzare la sentenza qui in argomento.
(TIPI DI ACCERTAMENTO)
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Accesso, ispezione e verifica presso i locali del contribuente |
Non accesso ispezione e verifica presso i locali del contribuente (il cosiddetto accertamento a tavolino) |
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DEVONO essere rispettati i termini dei 60 giorni per l’invio dell’accertamento, ex art. 12, comma 7, Statuto. Se non rispettati l’atto è nullo. |
NON DEVONO essere rispettati i termini dei 60 giorni per l’invio dell’accertamento, ex art. 12, comma 7, Statuto |
(ACCERTAMENTO A TAVOLINO)
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TRIBUTI ARMONIZZATI (Europei) |
TRIBUTI NON ARMONIZZATI (Nazionali) |
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L’obbligo del contraddittorio preventivo è già stabilità dalle Norme Europee (ad esempio per il tributo IVA). Se non rispettato tale contraddittorio preventivo l’atto e nullo |
Vi è l’obbligo del contraddittorio preventivo solo se espressamente previsto dalle norme italiane (ad esempio dall’art. 77, comma 2bis, D.p.r. n. 602/1973). Se non rispettato tale contraddittorio preventivo l’atto e nullo, ma con la, cosiddetta, PROVA DI RESISTENZA (si veda anche News del 8/09/2018) |
(QUANDO SERVE LA PROVA DI RESISTENZA)
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NON SERVE LA PROVA DI RESISTENZA (per i tributi armonizzati) |
SERVE LA PROVA DI RESISTENZA (serve per i tributi NON armonizzati) |
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NON serve che il ricorrente dia prova di cosa avrebbe potuto produrre o fare se fosse stato rispettato tale obbligo di contraddittorio preventivo. In buona sostanza, NON serve che nel ricorso introduttivo il contribuente indichi i documenti o le attività che avrebbe potuto attivare avanti l’Agenzia delle Entrate in fase di contraddittorio preventivo. |
SERVE che il ricorrente dia prova di cosa avrebbe potuto produrre o fare se fosse stato rispettato tale obbligo di contraddittorio preventivo. In buona sostanza, SERVE che nel ricorso introduttivo il contribuente indichi i documenti o le attività che avrebbe potuto attivare avanti l’Agenzia delle Entrate in fase di contraddittorio preventivo |
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La decisione della Cassazione
Considerando quanto sopra la Suprema Corte statuito che non si deve attuare una distinzione tra tributi armonizzati e tributi non armonizzati. Inoltre la prova, cosiddetta, di resistenza va applicata solamente ai casi in cui la norma non impone espressamente l’obbligo del contraddittorio preventivo sotto sanzione di nullità dell’atto.+
In conclusione la Cassazione ha affermato il seguente principio:
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l’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000 prevede, nel triplice caso di accesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività, una valutazione ex ante in merito al rispetto del contraddittorio operata dal legislatore, attraverso la previsione di nullità dell’atto impositivo per mancato rispetto del termine dilatorio, che già, a monte, assorbe la “prova di resistenza” e, volutamente, la norma dello Statuto del contribuente non distingue tra tributi armonizzati e non;
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il principio di strumentalità delle forme si fini del rispetto del contraddittorio (…) viene meno in presenza di una sanzione di nullità comminata per la violazione, e questo vale anche ai fini del contraddittorio endoprocedimentale tributario;
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per i tributi armonizzati la necessità della “prova di resistenza”, ai fini della verifica del rispetto del contraddittorio endoprocedimentale, scatta solo se la normativa interna non prevede già la sanzione della nullità” (Cass. n. 701 del 15 gennaio 2019)
