Accertamento induttivo: anche i costi non registrati devono essere riconosciuti

La Cassazione ha confermato, in caso di accertamento induttivo, cosiddetto, “puro” che l’Agenzia delle Entrate, in caso di ricostruzione del reddito, deve necessariamente riconoscere i costi della società accertata, anche se essi non sono registrati. Risultato dell’accertamento induttivo “puro” deve essere il reddito netto e non quello lordo (Cass. n. 10982 del 9 giugno 2020, va si veda anche Cass. n. 10968/2020).

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Norme di riferimento

Art. 39, comma 1 e 2, D.p.r. n. 600/1973:

Per i redditi d’impresa delle persone fisiche l’ufficio procede alla rettifica:

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In deroga alle disposizioni del comma precedente l’ufficio delle imposte determina il reddito d’impresa sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti e di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di cui alla lettera d) del precedente comma:

1. a) quando il reddito d’impresa non è stato indicato nella dichiarazione;

[b) quando alla dichiarazione non è stato allegato il bilancio con il conto dei profitti e delle perdite; abrogato]

1. c) quando dal verbale di ispezione redatto ai sensi dell’art. 33 risulta che il contribuente non ha tenuto o ha comunque sottratto all’ispezione una o più delle scritture contabili prescritte dall’art. 14, ovvero quando le scritture medesime non sono disponibili per causa di forza maggiore;
2. d) quando le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ai sensi del precedente comma ovvero le irregolarità formali delle scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione sono così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture stesse per mancanza delle garanzie proprie di una contabilità sistematica. 

Le scritture ausiliarie di magazzino non si considerano irregolari se gli errori e le omissioni sono contenuti entro i normali limiti di tolleranza delle quantità annotate nel carico o nello scarico e dei costi specifici imputati nelle schede di lavorazione ai sensi della lett. d) del primo comma dell’art. 14 del presente decreto;

d-bis) quando il contribuente non ha dato seguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell’articolo 32, primo comma, numeri 3) e 4), del presente decreto o dell’articolo 51, secondo comma, numeri 3) e 4), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633;

d-ter) in caso di omessa presentazione dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore o di indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti, nonché di infedele compilazione dei predetti modelli che comporti una differenza superiore al 15 per cento, o comunque ad euro 50.000, tra i ricavi o compensi stimati applicando gli studi di settore sulla base dei dati corretti e quelli stimati sulla base dei dati indicati in dichiarazione.

Art. 41 D.p.r. n. 600/1973:

Gli uffici delle imposte procedono all’accertamento d’ufficio nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazioni nulle ai sensi delle disposizioni del titolo I.

Nelle ipotesi di cui al precedente comma l’ufficio determina il reddito complessivo del contribuente, e, in quanto possibile i singoli redditi delle persone fisiche soggetti all’imposta locale sui redditi, sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di cui al terzo comma dell’art. 38 e di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze della dichiarazione, se presentata, e dalle eventuali scritture contabili del contribuente ancorché regolarmente tenute.

I redditi fondiari sono in ogni caso determinati in base alle risultanze catastali.

Se il reddito complessivo è determinato sinteticamente, non sono deducibili gli oneri di cui all’art. 10 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597. Si applica il quinto comma dell’art. 38.

Agli effetti dell’imposta locale sui redditi, il reddito complessivo delle persone fisiche determinato d’ufficio senza attribuzione totale o parziale alle categorie di redditi indicate nell’art. 6 del decreto indicato nel precedente comma è considerato reddito di capitale, salvo il disposto del terzo comma.

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Fattispecie oggetto dell’ordinanza

 La CTR della Lombardia rigettava sia l’appello principale della società contribuente, sia l’appello incidentale della Agenzia delle entrate proposti avverso la sentenza della CTP di Sondrio, che aveva accolto solo in parte il ricorso proposto dalla società per l’anno 2006 e rigettato quello concernente il 2007, nei confronti degli avvisi di accertamento emessi dalla Agenzia delle entrate per gli anni suddetti.

Il giudice di appello rilevava che dalla documentazione prodotta non emergevano con certezza i costi sostenuti dalla contribuente, in quanto dalle fatture passive emesse da varie società non risultavano specifici mezzi presi a noleggio, i nominativi dei dipendenti che avessero effettivamente espletato i lavori, i luoghi di effettuazione delle prestazioni.

Per l’anno 2006 si era confermata la riduzione dell’utile di impresa pari al 20%, già applicata dai primi giudici, ai sensi dell’art. 34, comma 2, d.p.r. 554/1999 (regolamento di esecuzione della legge 109/194, in tema di appalti pubblici).

Per il 2007, anno per il quale la società non aveva presentato la dichiarazione dei redditi, la CTR si riportava integralmente alla decisione di primo grado, senza applicare una effettiva motivazione.

Avverso la sentenza delle CTR propone ricorso per Cassazione la società e resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.

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La decisione della corte

Sul punto la Cassazione precisa che la norma di riferimento per individuare i poteri dell’Agenzia delle Entrate in caso di accertamento induttivo non sono l’art. 38 (accertamento sintetico) oppure l’art. 39 (accertamento induttivo) del D.p.r. n. 600/19783, ma l’art. 41 (accertamento d’ufficio) del D.p.r. n. 600/1973.

Inoltre, precisa che è legittimo l’utilizzo da parte dell’Ente impositore di presunzioni, cosiddette, supersemplici (art. 39, comma 2, D.p.r. n. 600/1973). Presunzioni, quindi, prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza propri dell’accertamento induttivo-analitico (art. 39, comma 1, let. d, D.p.r. n. 600/1973), ma devono sempre essere considerati i costi della produzione, anche se non registrati. Ciò che è posto a base del calcolo delle imposte è solo il reddito netto e non quello lordo. In ottemperanza al principio di capacità contributiva.

Precisamente:

• “Per questa Corte, infatti, devono essere considerati i componenti negativi collegati allo svolgimento dell’attività, perché altrimenti si assoggetterebbe ad imposta il profitto lordo, anziché quello netto, in violazione dell’art. 53 Cost. Né a ciò è di ostacolo l’art. 109 del Tuir, in base al quale i costi sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano imputati al conto economico”.
• “Amministrazione finanziaria, i cui poteri trovano fondamento non già nell’art. 38 (accertamento sintetico) o nell’art. 39 (accertamento induttivo), bensì nell’art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (cd. accertamento d’ufficio), può ricorrere a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, che comportano l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, ma deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, pena la lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva” (Cass. n. 10982/2020).