Avvisi di accertamento e di addebito

Distinzione tra accertamento parziale ed accertamento integrativo

Accertamento parziale ed accertamento integrativo

La Cassazione, con l’Ordinanza n. 9070 del 01 aprile 2021, ha ribadito la distinzione tra accertamento parziale (ex art. 41 bis D.p.r. n. 600/1973) ed accertamento integrativo (art. 43 D.p.r. n. 600/1973). Solo per il secondo deve essere specificatamente indicati gli elementi sopraggiunti rispetto al precedente avviso di accertamento, pena nullità dell’atto impositivo (si veda anche la News del 31/10/2018).

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La norma di riferimento

Gli avvisi di accertamento che può emettere l’Agenzia delle Entrate (distinti in base agli elementi fattuali che li giustificano) sono di 3 tipi:

Accertamento generale (ex art. 41 D.p.r. n. 600/1973)

Gli uffici delle imposte procedono all’accertamento d’ufficio nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazioni nulle ai sensi delle disposizioni del titolo I.

Nelle ipotesi di cui al precedente comma l’ufficio determina il reddito complessivo del contribuente, e, in quanto possibile i singoli redditi delle persone fisiche soggetti all’imposta locale sui redditi, sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di cui al terzo comma dell’art. 38 e di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze della dichiarazione, se presentata, e dalle eventuali scritture contabili del contribuente ancorché regolarmente tenute.

I redditi fondiari sono in ogni caso determinati in base alle risultanze catastali.

Se il reddito complessivo è determinato sinteticamente, non sono deducibili gli oneri di cui all’art. 10 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597. Si applica il quinto comma dell’art. 38. Agli effetti dell’imposta locale sui redditi, il reddito complessivo delle persone fisiche determinato d’ufficio senza attribuzione totale o parziale alle categorie di redditi indicate nell’art. 6 del decreto indicato nel precedente comma è considerato reddito di capitale, salvo il disposto del terzo comma”.

Articolo parziale (ex art. 41bis D.p.r. n. 600/1973)

1. Senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti dall’art. 43, i competenti uffici dell’Agenzia delle entrate, qualora dalle attività istruttorie di cui all’articolo 32, primo comma,

numeri da 1) a 4), nonché dalle segnalazioni effettuati dalla Direzione centrale accertamento, da una Direzione regionale ovvero da un ufficio della medesima Agenzia ovvero di altre Agenzie fiscali, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso

dell’anagrafe tributaria, risultino elementi che consentono di stabilire l’esistenza di un reddito non dichiarato o il maggiore ammontare di un reddito parzialmente dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare il reddito imponibile, compresi i redditi da partecipazioni in società, associazioni ed imprese di cui all’art. 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, o l’esistenza di deduzioni, esenzioni ed agevolazioni in tutto o in parte non spettanti, nonché l’esistenza di imposte o di maggiori imposte non versate, escluse le ipotesi di cui agli articoli 36-bis e 36-ter, possono limitarsi ad accertare, in base agli elementi predetti, il reddito o il maggior reddito imponibili, ovvero la maggiore imposta da versare, anche avvalendosi delle procedure previste dal decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218. Non si applica la disposizione dell’art. 44.

Articolo integrativo (ex art. 43, co. 3, D.p.r. n. 600/1973)

“(…)

3. Fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti l’accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi da parte dell’Agenzia delle entrate. Nell’avviso devono essere specificamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell’ufficio delle imposte.”

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La decisione della Cassazione

La precisa distinzione tra gli avvisi di accertamento parziali e quelli integrati ha assunto sempre maggior importanza, anche perché l’Agenzia delle Entrate tende sempre a dichiarare l’avviso di accertamento emesso con parziale (indica: “ACCERTATO ai sensi dell’art. 41bis D.p.r. n. 600/1973”). In tale modo l’Agenzia si “tiene aperta una porta” per un nuovo avviso di accertamento sulla stessa annualità, sempre nel rispetto del termine di decadenza degli atti.

In buona sostanza l’avviso di accertamento parziale permette all’agenzia delle entrate di “recuperare” eventuali suoi errori, senza sottostare all’indicazione di specifici motivi nuovi che giustificato tale seconda emissione, proprio dell’avviso integrativo (pena nullità dell’atto).

La Suprema Corte, con tale ordinanza, ha ben precisa tale distinzione:

  • Se viene emesso un accertamento con specificato che è parziale (art. 41 bis), il successivo non è integrativo e quindi NON deve avere per indicati gli elementi nuovi sopraggiunti. Unico limite è che il secondo accertamento non deve fondarsi su fatti già emessi;
  • Se invece viene emesso un accertamento senza che sia specificato che è parziale, il successivo deve essere solo integrativo (art. 43), quindi deve avere in sé la specifica indicazione degli elementi sopraggiunti al primo accertamento, pena nullità dell’atto.

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