Imposta di registro

Imposta di registro: preliminare con imposta fissa, anche se indicato un acconto

Preliminare e definitivo, sono un tutt'uno

La Suprema Corte, con l’ordinanza n. 17904 del 23 giugno 2021, ha precisato, in riferimento alla “cessione di quote” di una s.r.l., che il preliminare ed il definitivo del contratto sono “un tutt’uno e, per l’imposta di registro, devono essere valutati unitariamente e colpiti dalla sola imposta fissa, oggi pari ad €200,00. Ciò anche se il preliminare contiene una dazione di un acconto (pagamento di un acconto).

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Norme di riferimento

D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

TESTO UNICO DELLE DISPOSIZIONI CONCERNENTI L’IMPOSTA DI REGISTRO – Titolo II

Art. 10 (Soggetti obbligati a richiedere la registrazione)

1. Sono obbligati a richiedere la registrazione:

a) le parti contraenti per le scritture private non autenticate, per i contratti verbali e per gli atti pubblici e privati formati all’estero nonché i rappresentanti delle società o enti esteri, ovvero uno dei soggetti che rispondono delle obbligazioni della società o ente, per le operazioni di cui all’art. 4;

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D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.

Tariffa – Parte prima (Atti soggetti a registrazione in termine fisso)

Art. 10

1. Contratti preliminari di ogni specie euro 200,00

(Nota: Se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6; se prevede il pagamento di acconti di prezzo non soggetti all’imposta sul valore aggiunto ai sensi degli artt. 5, secondo comma, e 40 del Testo unico si applica il precedente art. 9. In entrambi i casi l’imposta pagata è imputata all’imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo).

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Fattispecie oggetto dell’ordinanza

Alcuni contribuenti impugnavano un avviso di liquidazione emesso dall’Agenzia delle Entrate, conseguente alla registrazione d’ufficio di una scrittura privata, non autenticata, avente ad oggetto la promessa di trasferimento a loro di quote di partecipazione di una S.p.a..

L’Amministrazione Finanziaria applicava:

  • sulla somma indicata in acconto la tassazione in misura proporzionale del 3% (oltre alla sanzione pecuniaria del 120%);
  • per la restante parte del preliminare veniva richiesta l’imposta fissa di € 168,00 (oggi €200,00) ai sensi dell’art. 10, d.P.R. n. 131 del 1986.

Invece, i contribuenti sostenevano che la scrittura privata, anche se redatta in forma di accordo preliminare, dovesse essere interamente soggetta a registrazione a tassa fissa di registro.

Sia la CTP che la CTR davano ragione ai contribuenti.

L’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione contestando che, ai sensi dell’art. 10 della Tariffa parte prima allegata al D.p.r. n. 131/1986 (sopra riportata), nel caso di versamenti di acconti di contratti preliminari (come avvenuto nel caso di specie) l’imposta di registro da versare è proporzionale, nella misura del 3% dell’acconto (e non nella misura fissa).

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La decisione della Cassazione

Sul punto la Cassazione ha precisato che dal punto di vista fiscale la stipula di un contratto preliminare e la stipula del successivo contratto definitivo devono essere apprezzate come un’unica manifestazione di capacità contributiva, trattandosi di un’unica operazione economica nell’ambito del sistema dell’imposta di registro.

Ciò anche se la vicenda contrattuale è suddivisa in due momenti: preliminare e definitivo. Essi sono sempre finalizzati al perseguimento di un unico risultato finale, nella specie la cessione di partecipazioni societarie.

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Inoltre, se il legislatore ha espressamente previsto che al preliminare va applicato la tariffa fissa, non sarebbe ammissibile che, ad un preliminare che prevedesse un acconto, venga applicata la tassazione proporzionale, nonché in violazione del principio di uguaglianza di cui all’art. 3 Cost., e di quello di capacità contributiva (art. 53 Cost.).

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Precisamente, la Suprema Corte:

la valutazione dell’unicità della operazione negoziale investe il profilo della tassazione dell’imposta di registro, sicché non vi è ragione per escludere dal novero degli atti di negoziazione di quote di partecipazione di società il preliminare di compravendita (cessione) delle quote sociali, considerato da un canto, che la generale categoria atti di negoziazione è idonea a comprendere anche il contratto preliminare, e dall’altro, che non risulta congruo che il preliminare che prevede il versamento di acconto sul prezzo sia soggetto all’imposta in misura percentuale quando il definitivo sarà soggetto a imposta in misura fissa” (Cass. n. 17904/2021)

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