Orbene, la Suprema Corte, con la pronuncia n. 5728 del 9 marzo 2018 (e la Pronuncia n. 5727 del 9 marzo 2018) aveva chiarito la possibilità per il contribuente di poter modificare la propria dichiarazione dei redditi anche dopo la notifica di un avviso di accertamento ed, addirittura, anche durante il processo tributario.
La Corte precisava:
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Se l’errore per maggior reddito, oppure maggior debito d’imposta, nonché per minor credito è volto a far compensare un credito, la dichiarazione integrativa (per correggere l’errore) deve essere presentata entro e non oltre i termini dell’art. 2, comma 8 bis, D.p.r. n. 322/1998 (non oltre il termine previsto per la presentazione della dichiarazione del periodo d’imposta successivo).
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Se l’errore presente nella dichiarazione del contribuente è a danno dell’Amministrazione Finanziaria, l’errore deve essere emendato con la dichiarazione su entro i termini dell’art. 43 D.p.r. n. 600/1973 (termini per l’accertamento);
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Se con la dichiarazione integrativa si vuole un rimborso dei versamenti l’errore deve essere corretto entro i termini dell’art. 38 D.p.r. n. 602/1973 (entro 48 mesi dalla data di versamento);
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Infine, se l’errore presente nella dichiarazione è un errore di fatto o di diritto che comporta una non corretta maggior imposta e tale maggior tributo non è stato versato all’erario, non esiste limite sostanziale o termini per correggerlo, quindi anche in sede di contenzioso.
Tuttavia, ora, la Cassazione (sempre la stessa Sezione V) ha modificato il proprio principio ed ha “limitato” tale possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi da errori a sfavore del contribuente.
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Premessa:
La dichiarazione dei redditi come dichiarazione di scienza
La Suprema Corte parte da un premessa:
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“le dichiarazioni fiscali hanno natura di dichiarazioni di scienza e non volontà e, pertanto, sono liberamente modificabili, anche mediante la difesa nel processo” (Cass. n. 14550/2018, pag. 2).
In buona sostanza, le dichiarazioni di scienza hanno solo:
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valore probatorio (es. la confessione, artt. 2730 c.c. e ss.);
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o servono al solo scopo di informare (es. notificazione al debitore della cessione del credito (art. 1264 c.c.);
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o vanno ad intimare (es. atto di costituzione in mora, art. 1219 c.c.).
Per esse non rileva la volontà di produrre determinati effetti.
Nel caso specifico, la formulazione della dichiarazione dei redditi non è atto diretto a voler pagare le imposte risultanti, ma solo atto di prova o di informazione di tali tributi da corrispondere.
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In senso contrario: se la dichiarazione dei redditi fosse intesa come un atto del contribuente che realmente volesse pagare (volontà di produrre determinati effetti) le imposte, non esisterebbe nessuna valida dichiarazione dei redditi. Non esistendo (per principio) un contribuente che vuole proprio pagare i tributi, non ci sarebbe la dichiarazione dei redditi per mancanza di un suo elemento essenziale: la volontà di pagare i tributi.
Ecco perché la dichiarazione dei redditi (UNICO e 730) sono delle semplici dichiarazioni di scienza.
Successivo passaggio:
La parte della dichiarazione dei redditi che crea la base imponibile NON è un atto di dichiarazione di scienza
Premesso il concetto di dichiarazione di scienza per il modello UNICO o per il modello 730, la Suprema Corte, con la recente Ordinanza n. 14550 del 06 giugno 2018, afferma che una parte, di tali dichiarazioni dei redditi, è proprio un atto volitivo del contribuente (negozio giuridico).
Quindi non può essere emendabile in ogni momento ed anche durante il processo, ma solamente nel termine dell’art. 2, comma 8 bis, D.p.r. n. 322/1998 (non oltre il termine previsto per la presentazione della dichiarazione del periodo d’imposta successivo).
Per la Cassazione solamente “quei dati, relativi alla quantificazione delle poste reddituali positive o negative, che integrano errori tipicamente materiali (ad es. errori di calcolo od anche errata liquidazione degli importi), ovvero anche formali (concernenti la esatta individuazione della voce del modello da compilare nella quale collocare la posta),” (Cass. n. 14550/2018) sono atti di dichiarazione di scienza e quindi emendabili in ogni momento.
Invece, “la dichiarazione dell’intermediario di adeguamento al pagamento del reddito previsto per un determinato settore di attività [adeguamento agli Studi di Settore n.d.A.] è da considerarsi atto negoziale, perchè incide sulla determinazione della base imponibile e sull’entità del tributo da versare” (Cass. n. 14550/2018). Quindi, “al contrario, la predetta dichiarazione non è modificabile dal contribuente mediante la difesa nel processo. Si tratta, infatti, di indicazioni volte a mutare la base imponibile e le somme da versare e perciò inidonee a costituire oggetto di un mero errore formale (…) e comunque non originati da errore di calcolo o materiale ovvero da errori generati dall’ignoranza di elementi di conoscenza successivamente acquisiti” (Cass. n. 14550/2018).
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Sull’argomento si veda anche la news del 05 aprile 2018